Об УСН и амортизационной премии при продаже ОС раньше срока

А. К.: В пункте 3 статьи 346.16 НК РФ, устанавливающем необходимость такого пересчета, буквально сказано, что упрощенец должен пересчитать налоговую базу с учетом положений главы 25 Налогового кодекса. Как видите, там нет ни слова про то, какими именно положениями 25-й главы НК можно и нужно руководствоваться. А раз нет таких уточнений, значит, вы вправе признать расходы по досрочно проданному ОС так же, как это сделал бы плательщик налога на прибыль. То есть выбрать любой метод начисления амортизации, а при желании применить еще и амортизационную премию.

Однако применять амортизационную премию стоит только тем упрощенцам, которые продали ОС:

со сроком полезного использования свыше 15 лет;

раньше чем через 10 лет с даты его приобретения;

по истечении 5 лет с момента его ввода в эксплуатацию.

К таким ОС может относиться имущество начиная с 7-й амортизационной группы.

Дело в том, что при продаже ОС, по которому была применена амортизационная премия, раньше чем через 5 лет с момента его ввода в эксплуатацию амортизационную премию придется восстановить, включив ее в доходы. А при продаже упрощенцем ОС со сроком использования до 15 лет включительно (амортизационные группы с 1-й по 6-ю) налоговую базу надо пересчитывать, только если не прошло 3 года с момента учета их стоимости в расходах. Смысла в использовании амортизационной премии по таким ОС нет, так как к моменту пересчета еще не пройдет 5 лет с даты их ввода в эксплуатацию.

Кстати, рекомендую зафиксировать в учетной политике для целей налогообложения положение о том, что вы при пересчете налоговой базы по правилам 25-й главы будете применять амортизационную премию. Это может послужить дополнительным аргументом в вашу пользу, если налоговый орган будет возражать против включения в расходы суммы амортизационной премии. Ведь понятно, что применение премии приведет к существенному уменьшению суммы причитающегося с вас налога и пени. А значит, претензии со стороны налоговых органов более чем вероятны. Тем более что никаких разъяснений на этот счет ни Минфин, ни ФНС пока не давали.

Вопрос. А насколько выгодно применять амортизационную премию?

А. К.: Это зависит от двух факторов. Во-первых, от стоимости ОС: чем больше оно стоило, тем значительнее будет ваша экономия на налоге. А во-вторых, от амортизационной группы, к которой относится ОС. Премию в размере 30 процентов от первоначальной стоимости ОС можно применять только по имуществу от 3-й до 7-й амортизационной группы включительно. Для имущества из 8-й - 10-й амортизационных групп максимальный размер премии - 10 процентов.

Давайте посмотрим, как это будет выглядеть в цифрах. Предположим, мы, находясь на УСНО, 10 февраля 2009 г. купили здание склада за 4 000 000 руб., сразу заплатили за него продавцу и ввели в эксплуатацию. Это здание относится к 7-й амортизационной группе, и срок его полезного использования (СПИ) может быть установлен в пределах от 15 лет и 1 месяца до 20 лет включительно. Мы установили СПИ для склада равным 200 месяцам.

Стоимость ОС мы учли в расходах в течение 2009 г. равными долями: по 1 000 000 руб. (4 000 000 руб. / 4 кв.) на 31 марта, 30 июня, 30 сентября и 31 декабря 2009 г.

Но 25 декабря 2014 г. нам пришлось продать этот склад. Поскольку 10 лет с момента его покупки еще не прошло, придется пересчитать налоговую базу. Для пересчета мы решили применить линейный метод амортизации и максимально возможную амортизационную премию - 30 процентов (4 000 000 руб. x 30%) от первоначальной стоимости склада.

Давайте рассчитаем, какую сумму налога нам придется доплатить за 2009 г.

Сумма расходов, которую можно учесть в 2009 г. по правилам 25-й главы НК РФ, составит 1 340 000 руб. (1 200 000 руб. + 140 000 руб.), а именно: амортизационная премия 1 200 000 руб. плюс 140 000 руб. амортизации (((4 000 000 руб. - 1 200 000 руб.) / 200 мес.) x 10 мес.) за 10 месяцев - с марта по декабрь.

Следовательно, налоговая база за 2009 г. должна быть увеличена на 2 660 000 руб. (4 000 000 руб. - 1 340 000 руб.). Предположим, что в нашем регионе для "доходно-расходных" упрощенцев установлена максимальная ставка налога 15 процентов. Тогда сумма налога к доплате составит 399 000 руб. (2 660 000 руб. x 15%).

За период с января 2010 г. по декабрь 2014 г. мы еще сможем признать в расходах 840 000 руб. (14 000 руб. x 60 мес.). То есть до продажи склада нам удастся признать в расходах 2 180 000 руб. (1 340 000 руб. + 840 000 руб.) из всей суммы затрат на его покупку.

А теперь посмотрим, что получится, если мы не будем применять амортизационную премию. В этом случае в расходах 2009 г. можно будет признать амортизацию на сумму всего 200 000 руб. ((4 000 000 руб. / 200 мес.) x 10 мес.).

Соответственно, налоговая база за 2009 г. увеличится на 3 800 000 руб. (4 000 000 руб. - 200 000 руб.) и доплатить придется уже 570 000 руб. (3 800 000 руб. x 15%) налога.

За период с января 2010 г. по декабрь 2014 г. мы еще признаем в расходах 1 200 000 руб. (20 000 руб. x 60 мес.). То есть из стоимости склада в расходы до его продажи попадет только 1 400 000 руб. (200 000 руб. + 1 200 000 руб.).

Подведем итоги. Использование амортизационной премии позволило уменьшить налог к доплате за 2009 г. на 171 000 руб. (570 000 руб. - 399 000 руб.). А если брать расходы в целом за весь срок использования склада, то амортизационная премия позволила признать в расходах на 780 000 руб. (2 180 000 руб. - 1 400 000 руб.) больше. Это, в свою очередь, сэкономило нам налог в сумме 117 000 руб. (780 000 руб. x 15%).

Причем это не предел. Если бы мы воспользовались нелинейным методом начисления амортизации (для ОС, входящих в 7-ю амортизационную группу, это возможно), экономия была бы еще существенней. Расчет я приводить не буду, скажу только, что сумма налога к доплате за 2009 г. в нашем примере составила бы около 368 000 руб., то есть примерно на 30 000 руб. меньше, чем при линейном методе.

Кроме того, нельзя забывать об экономии на пене, которую мы тоже обязаны рассчитать и уплатить при досрочной продаже ОС. Рассчитывать ее, с вашего позволения, тоже не будем, но, как вы понимаете, чем меньше налог к доплате, тем меньше пеня.

Согласитесь, разница получается значительная, поэтому игра стоит свеч. А с учетом того, что находятся суды, признающие за упрощенцем право в такой ситуации признавать в расходах остаточную стоимость ОС, думаю, найдутся и те, кто признает правомерным применение амортизационной премии. К тому же, как мы убедились, законодательство это делать не запрещает.